2014年CPA考试《会计》易混易错考点辨析

　　一、资产账面余额与账面价值的区别

　　资产账面余额就是资产的历史成本，而资产账面价值是资产账面余额扣除了累计折旧、累计摊销以及减值准备等金额后的净额。资产账面余额与资产账面价值可能相等，也可能不相等。(1)资产账面价值与资产账面余额相等。比如，银行存款账面余额与账面价值相等;库存现金的账面余额与账面价值相等。(2)资产账面价值与账面余额不等。资产账面价值与资产余额不等，主要居于三个原因：一是资产因使用发生了价值减损，二是资产发生了减值，三是考虑了货币的时间价值。

　　[例1]说明长期应收款账面价值与账面余额的关系

　　甲公司2014年1月1日销售一台大型设备给乙公司，售价为3000万元，分别在2014~2012年末等额收取。按照税法规定，在约定收款日期按约定的收款金额开出增值税专用发票，并收取增值税税款;该设备的成本为1600万元。则2014年1月1日确认的收入为长期应收款的现值，假设折现率为6%。甲公司账务处理如下(单位：万元)：

　　(1)2014年1月1日销售时

　　长期应收款现值=1000÷(1+6%)+1000÷(1+6%)2+1000÷(1+6%)3=943.4+890+839.62=2673.02(万元)。

　　长期应收款3000万元与收入2673.02万元之间的差额326.98万元计入“未实现融资收益”，相当于在销售日甲公司为乙公司代垫资金2673.02万元，按市场利率6%收取利息，三年应收利息为326.98万元。

　　借：长期应收款(本+息)3000

　　贷：主营业务收入(本金)2673.02

　　未实现融资收益(利息)326.98

　　借：主营业务成本1600

　　贷：库存商品1600

　　(2)2014年12月31日

　　收取货款

　　借：银行存款1170

　　贷：长期应收款1000

　　应交税费——应交增值税(销项税额)170

　　确认2014年利息收入

　　借：未实现融资收益 160.38

　　贷：财务费用(利息收入)160.38

　　2014年12月31日长期应收款账面价值=长期应收款账面余额(3000-1000)-未实现融资收益(326.98-160.38)=2000-166.6=1833.4(万元)。

　　假设2014年末该长期应收款计提坏账准备100万元，则2014年12月31日长期应收款账面价值=长期应收款账面余额2000-未实现融资收益166.6-坏账准备100=1733.4(万元)。

　　二、负债账面余额与账面价值的区别

　　负债账面余额就是负债账户的账面余额，在一般情况下，负债账面价值与负债账面余额相等，比如应付账款账面价值等于其账面余额。但是，在考虑了货币时间价值后，负债账面价值不等于账面余额。常见的账面价值与账面余额不等的情形归纳如表3。

　　[例2]说明长期应付款账面价值与账面余额的关系。

　　甲公司2014年1月1日从乙公司购入大型机器作为固定资产使用，该机器已收到。购货合同约定，大型机器的总价款为1000万元，分3年支付， 2014年12月31日支付500万元，2012年12月31日支付300万元，2013年12月31日支付200万元。按照约定付款日期支付增值税;假定折现率为6%。则甲公司账务处理如下(单位：万元)：

　　(1)2014年1月1日

　　计算总价款的现值作为固定资产入账价值

　　2014年1月1日的现值=500÷(1+6%)+300÷(1+6%)2+200÷(1+6%)3=471.70+267.00+167.92=906.62(万元)

　　总价款与现值之间的差额作为未确认融资费用，即未确认融资费用=总价款1000-现值906.62=93.38(万元)。

　　借：固定资产(本) 906.62

　　未确认融资费用(息) 93.38

　　贷：长期应付款(本+息)1000

　　(2)2014年12月31日

　　支付货款

　　借：长期应付款(本+息)500

　　应交税费——应交增值税(进项税额)85

　　贷：银行存款585

　　确认2014年利息费用

　　借：财务费用 54.39

　　贷：未确认融资费用54.39

　　2014年12月31日长期应付款账面价值=长期应付款账面余额(1000-500)-未确认融资费用(93.38-54.39) =500-38.99=461.01(万元)。

　　[例3]说明应付职工薪酬账面价值与账面余额的关系。

　　翠花是甲公司的一名员工，在2013年12月31日内部退休，将于2018年12月31日正式退休。假设在每年年末甲公司应支付翠花内退工资和福利5万元，并假定折现率为6%。则甲公司会计处理如下(单位：万元)：

　　(1)2013年12月31日

　　应付职工薪酬现值=5÷(1+6%)+5÷(1+6%)2+5÷(1+6%)3+5÷(1+6%)4+5÷(1+6%)5=4.72+4.45+4.20+3.96+3.74=21.07(万元)。

　　借：管理费用 21.07

　　未确认融资费用 3.93

　　贷：应付职工薪酬25

　　2013年12月31日应付职工薪酬期末账面价值=应付职工薪酬账面余额25-未确认融资费用3.93=21.07(万元)，在2010年年末资产负债表中，应列示应付职工薪酬21.07万元。

　　(2)2014年12月31日

　　支付内退工资和福利

　　借：应付职工薪酬5

　　贷：银行存款5

　　确认2014年利息费用

　　借：财务费用 1.26

　　贷：未确认融资费用1.26

　　计算应付职工薪酬账面价值

　　2014年12月31日应付职工薪酬账面价值=应付职工薪酬账面余额(25-5)-未确认融资费用(3.93-1.26)=20-2.67=17.33(万元)。

　　其余各年略。

　　三、各种资产盘盈、盘亏的会计处理区别

　　资产在使用或存储过程中，有时会发生盘盈和盘亏。盘盈、盘亏的会计处理方法归纳如表6所示。

　　四、土地使用权的会计处理

　　我国土地所有权在城镇由全民所有，在农村由集体所有，使用土地的单位不能拥有土地所有权，只拥有土地使用权。企业应根据土地使用权取得的途径和用途采取不同的会计处理方法。